Środki własne zakładu PRZYKŁAD Jak oszacować wielkość

echo
Rzeczpospolita wydanie 24 sierpnia 2006
JAK KORZYSTAĆ Z UMÓW O UNIKANIU PODWÓJNEGO OPODATKOWANIA
Pieniądze z centrali nie są przychodem zakładu
Jakie są skutki przekazania pieniędzy czy rzeczowych składników majątku z centrali firmy do jej zakładu położonego za granicą?
Z art. 7 ust. 2 konwencji modelowej OECD (stanowiącej wzorzec dla zawieranych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego
opodatkowania) wynika, że dla celów podatkowych zakład -niesamodzielny pod względem prawnym - należy zasadniczo traktować jak
samodzielne i niezależne przedsiębiorstwo (zob. DF z27 lipca 2006 r.). Ale z pewnymi wyjątkami - przy rozliczaniu transakcji
wewnętrznych, niemających bezpośredniego odbicia w sprzedaży oddziału (np. kosztów ogólnych zarządu -zob. DF z 10 sierpnia 2006
r.) nie traktujemy zakładu jako odrębnej, samodzielnej firmy. Dotyczy to również kosztów związanych z finansowaniem zakładu, który
jako prawnie niesamodzielna część przedsiębiorstwa partycypuje w kapitale własnym lub obcym jednostki macierzystej (centrali).
Środki własne zakładu
Środki pieniężne otrzymane przez zagraniczny zakład przedsiębiorcy nie są dla niego przychodem podatkowym (tak Ministerstwo
Finansów w piśmie z 28 stycznia 1997 r., PO 4/AK-722-466a/96). Nie można też obciążać zakładu np. kosztami odsetek od pożyczek
czy kredytów zaciągniętych przez jednostkę macierzystą w celu sfinansowania podstawowego wyposażenia kapitałowego zakładu (tj.
kosztami refinansowania).
Zakład powinien dysponować środkami "własnymi", umożliwiającymi wypełnianie przypisanych mu zadań gospodarczych. Można
jedynie zastanawiać się, czy nie trzeba przypisać mu odsetek od tej części dostarczonego mu kapitału, która wykracza poza
ekonomicznie uzasadnione potrzeby zakładu i którą centrala pozyskała ze źródeł zewnętrznych (np. z kredytu czy pożyczki).
PRZYKŁAD
Holenderski przedsiębiorca utworzył w Polsce oddział zajmujący się działalnością dystrybucyjną. Aby wyposażyć ten oddział w kapitał
niezbędny doprowadzenia działalności, przedsiębiorca zaciągnął kredyt bankowy. Odsetki od kredytu zostały przypisane oddziałowi
notą obciążeniową. Uznanie pełnej wysokości tych odsetek za koszt uzyskania przychodów oddziału w Polsce jest obarczone dużym
ryzykiem podatkowym.
Jak oszacować wielkość dofinansowania
Trudno określić odpowiednią wielkość wyposażenia zakładu w środki własne. Można to zrobić jedynie szacunkowo. Należy tu odwołać
się do tzw. zasady dystansu (stosowanej powszechnie do oceny warunków transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi) - porównać
wysokość kapitału przeznaczonego na działalność wykonywanąprzez zakład z wyposażeniem kapitałowym podmiotów niezależnych,
działających w porównywalnych warunkach. Można przy tym oprzeć się na wzajemnej relacji kapitału własnego i kapitału obcego,
typowej dla przedsiębiorstw danej branży, wykazujących porównywalne szanse rozwoju na rynku oraz ryzyko gospodarcze.
Można też dokonać porównania wewnętrznego - podziału całkowitego kapitału własnego przedsiębiorcy na zakład i jednostkę
macierzystą stosownie do wykonywanych przez nie funkcji. Oceniając funkcje obydwu części przedsiębiorstwa, należy uwzględniać ich
udział w wypracowaniu zysków, w tym rozmiar podjętych działań i zaangażowanych środków, ponoszone ryzyko gospodarcze etc.
Odsetki do kosztów
Nadmierne przekazanie środków pieniężnych zagranicznemu zakładowi jako środków "własnych" może powodować problemy
podatkowe. W pewnych sytuacjach zakładowi należy przypisać odsetki od zobowiązań zaciągniętych przez jednostkę macierzystą (np.
kredytów bankowych).
PRZYKŁAD
Polski przedsiębiorca utworzył zakład w Austrii. Finansuje go z zaciągniętych kredytów bankowych. Odsetki od kredytów zalicza do
swoich kosztów uzyskania przychodów. Polski fiskus, analizując w szczególności funkcje, ponoszone ryzyko gospodarcze i rozmiar
działalności wykonywanej poprzez obie części tego samego przedsiębiorstwa, może powziąć uzasadnione wątpliwości, czy odsetki te
w pełnej wysokości stanowią koszty podatkowe w Polsce.
Zapłacone odsetki mogą być kosztami podatkowymi zakładu także w sytuacji, gdy jest on już wyposażony w odpowiedni kapitał, a
jednostka macierzysta przekazuje na potrzeby jego działalności dodatkowe środki pozyskane ze źródeł zewnętrznych (np. kredytu
bankowego).
echo informuje Państwa o wizerunku Rödl & Partner w mediach.
W Polsce osobą odpowiedzialną za echo jest specjalista ds. marketingu w Rödl & Partner ul. Górki 7, 60-204 Poznań, tel. +48(61) 86 44 900
Samo zobowiązanie kredytowe należy wykazać w księgach rachunkowych zakładu, chociażby wynikało ono z zobowiązań
zaciągniętych przez centralę. Nie ma przy tym znaczenia, gdzie położone jest źródło pozyskania kapitału (w kraju czy za granicą).
W praktyce nie budzi natomiast wątpliwości przypisanie zakładowi kosztów finansowych, gdy przedsiębiorca poprzez zakład zaciąga
pożyczkę (kredyt) na potrzeby działalności wykonywanej za pomocą zakładu.
Maszyny zamiast pieniędzy
Na potrzeby działalności zakładu przedsiębiorca może przekazać - zamiast pieniędzy - składniki majątku trwałego. Przesunięcia
środków trwałych pomiędzy zakładem a jednostką macierzystą nie są kupnem/sprzedażą w rozumieniu cywilistycznym.
W świetle umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zyski i majątek przypisany zakładowi jest opodatkowany w państwie jego
położenia. Dlatego przekazanie środków trwałych przez przedsiębiorcę tworzącego zakład może pociągać za sobą wyprowadzenie
zysków spod jurysdykcji podatkowej państwa jego rezydencji. Aby tego uniknąć, te środki trwałe powinny być, moim zdaniem,
wycenione na dzień przesunięcia według wartości rynkowej.
Gdybyśmy wycenili je według wartości księgowej, to w sytuacji późniejszego ujawnienia cichych rezerw zawartych w przekazywanych
składnikach (np. w wyniku ich sprzedaży) uzyskany dochód byłby opodatkowany całkowicie w państwie położenia zakładu.
PRZYKŁAD
Przedsiębiorca austriacki przekazał maszynę na wyposażenie zakładu położonego w Polsce (wartość wynikająca z ksiąg 100; wartość
rynkowa maszyny na dzień przesunięcia 150). W ewidencji środków trwałych polskiego zakładu jako wartość początkową maszyny
należy przyjąć wartość rynkową (tj. 150). Różnica pomiędzy wartością rynkową (150) a wartością księgową (100) zostanie
opodatkowana w Austrii, według tamtejszego prawa podatkowego.
MARCIN JAMROŻY
Autor jest doradcą podatkowym, współpracownikiem Rödl & Partner
dF więcej
Wkrótce napiszemy więcej o metodach ustalania zysków zakładu. Ekspert na naszych łamach odpowie na pytania przedsiębiorców
dotyczące stosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę. Można je kierować na adres:
[email protected].
echo informuje Państwa o wizerunku Rödl & Partner w mediach.
W Polsce osobą odpowiedzialną za echo jest specjalista ds. marketingu w Rödl & Partner ul. Górki 7, 60-204 Poznań, tel. +48(61) 86 44 900